BFH: Keine Gewerbesteuer bei Veräußerung eines Mitunternehmeranteils an einer Projektgesellschaft

Der Gewinn aus der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils durch eine Kapitalgesellschaft unterliegt bei dieser grundsätzlich nicht der Gewerbesteuer. Dies gilt auch bei der Veräußerung des Mitunternehmeranteils an einer Projektgesellschaft in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG, deren sachliche Gewerbesteuerpflicht noch nicht begonnen hat.

BFH, Urteil vom 11.12.2025, III R 38/22

Sachverhalt

Eine GmbH, die als Projektentwicklungs-GmbH im Immobilienbereich fungierte, gründete mehrere Projektgesellschaften in der Rechtsform von GmbH & Co. KGs. Jede dieser Gesellschaften (KGs) schloss als Käuferin einen aufschiebend bedingten Kaufvertrag über eine Immobilie ab. Noch vor dem Eintritt der aufschiebenden Bedingung, also vor dem Wirksamwerden des Kaufvertrags und dem Eigentumserwerb, veräußerte die GmbH jeweils ihre Kommanditanteile. Die KGs erwirtschafteten erst nach der Beteiligungsveräußerung selbst Umsätze.

Im Streitjahr 2012 erzielte die GmbH aus der Veräußerung einer solchen 100%-igen Kommanditbeteiligung einen Gewinn. Das Finanzamt qualifizierte diesen Gewinn als laufenden Gewinn und Gewerbeertrag aus einem eigenen gewerblichen Grundstückshandel der GmbH und versagte eine Kürzung nach § 9 Nr. 2 GewStG. Der hiergegen erhobenen Klage gab das FG statt.

Entscheidung

Entgegen der Auffassung des Finanzamtes kommt der BFH ebenso wie das FG zu dem Ergebnis, dass der Gewinn aus der Veräußerung der KG-Beteiligung bei der GmbH nicht der Gewerbesteuer unterliegt. Denn dieser Gewinn wäre, auch wenn er in den Gewerbeertrag der GmbH eingeflossen sein sollte, was der BFH im Streitfall offenlassen konnte, jedenfalls gem. § 9 Nr. 2 S. 1 GewStG wieder zu kürzen.

Gesetzliche Grundlage

Zum Gewerbeertrag gehört (seit dem Erhebungszeitraum 2002) unter anderem auch der Gewinn aus der Veräußerung des Anteils eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs einer Mitunternehmerschaft anzusehen ist, soweit er nicht auf eine natürliche Person als unmittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt (§ 7 S. 2 Nr. 2 GewStG.

Gekürzt wird der Gewinn aus Gewerbebetrieb um die Anteile am Gewinn einer Mitunternehmerschaft, wenn die Gewinnanteile bei Ermittlung des Gewinns angesetzt worden sind (§ 9 Nr. 2 S. 1 GewStG).

Kein laufender Gewinn aus gewerblichem (Grundstücks-)Handel

Der Gewinn aus der Veräußerung des Mitunternehmeranteils ist, entgegen der Auffassung des Finanzamtes, kein laufender Gewinn der GmbH aus deren eigenem (gewerblichen Grundstücks-)Handel ist, sondern ein Veräußerungsgewinn. Die GmbH konnte bei steuerlicher Betrachtung insbesondere nicht mit "Anteilen an Personengesellschaften" handeln, da ein Mitunternehmeranteil, anders als zum Beispiel ein GmbH-Geschäftsanteil steuerrechtlich kein Wirtschaftsgut darstellt (z.B. BFH-Beschluss vom 07.12.2023, IV R 11/21).

Da die Projektgesellschaften (Untergesellschaften) zum Zeitpunkt des Verkaufs noch kein Eigentum an den Immobilien erworben hatten, konnte die GmbH auch nicht mit ihr gemäß § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO zuzurechnenden Wirtschaftsgütern der KG handeln, da diese im Zeitpunkt der Veräußerung noch nicht über Wirtschaftsgüter verfügte.

Neuregelung des § 7 S. 2 GewStG

Mit der Einführung des § 7 S. 2 GewStG (in der Fassung des StBAÄG) hat der Gesetzgeber die Rechtslage für Mitunternehmerschaften geändert und bei ihnen u.a. auch die Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen eines Gesellschafters, der als Mitunternehmer anzusehen ist, weitgehend der Gewerbesteuer unterworfen, soweit sie nicht auf eine natürliche Person als unmittelbar beteiligter Mitunternehmer entfallen (vgl. BVerfG-Urteil vom 10.04.2018, 1 BvR 1236/11).
Aufgrund dieser Gesetzesänderung sind nun Veräußerungsgewinne im Gewerbeertrag der Mitunternehmerschaft (Untergesellschaft) zu erfassen, deren Anteile veräußert wurden (z.B. BFH-Urteil vom 08.05.2025, IV R 40/22).

Die Anwendbarkeit des § 7 S. 2 GewStG setzt jedoch generell die sachliche Gewerbesteuerpflicht der jeweiligen Mitunternehmerschaft voraus (BFH-Urteil vom 20.02.2025, IV R 23/22), d.h. die Mitunternehmerschaft muss ihren gewerblichen Betrieb bereits aufgenommen haben.

Teleologische Reduktion des § 7 S. 1 GewStG ist offen

Die noch nicht entschiedene Frage, ob der bei der Mitunternehmerschaft einheitlich und gesondert festgestellte Veräußerungsgewinn wie vor der Einfügung des § 7 S. 2 GewStG in der Fassung des StBAÄG weiterhin im Wege der teleologischen Reduktion des § 7 S. 1 GewStG aus dem Gewerbeertrag der Mitunternehmer (Obergesellschaft) auszuscheiden ist oder ob er zwar in deren Gewerbeertrag eingeht, aber gemäß § 9 Nr. 2 S. 1 GewStG wieder zu kürzen ist (beziehungsweise bei einem Veräußerungsverlust gemäß § 8 Nr. 8 GewStG hinzuzurechnen ist), konnte im Streitfall offenbleiben. Denn jedenfalls wäre er dort nach § 9 Nr. 2 S. 1 GewStG zu kürzen.

Anwendung der Kürzung n. § 9 Nr. 2 S. 1 GewStG

Im Streitfall hat das FG zwar nicht festgestellt, ob die KG ihren werbenden Betrieb im Streitjahr schon aufgenommen hat. Der GmbH würde die Kürzung gemäß § 9 Nr. 2 S. 1 GewStG aber auch dann zustehen, wenn die KG noch nicht gewerbesteuerpflichtig gewesen sein sollte.

Nach dem Sinn und Zweck von § 9 Nr. 2 S. 1 GewStG ist Vorschrift nämlich nicht nur dann anzuwenden, wenn es gilt, eine mehrfache Berücksichtigung desselben Vorgangs bei der Gewerbesteuer zu vermeiden (vgl. etwa BFH-Urteil vom 27.06.2019, IV R 44/16). Sondern die Vorschrift soll auch verhindern, dass Gewinne, die bei der Untergesellschaft (Mitunternehmerschaft) nicht der Gewerbesteuer unterliegen, bei der Obergesellschaft (Mitunternehmerin) berücksichtigt werden (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 01.02.2024, IV R 26/21).