BFH: Gewerbesteuerliche Hinzurechnung von negativen Beträgen

Bei der Ermittlung der Summe der für Gewerbesteuerzwecke hinzuzurechnenden Finanzierungsanteile ist auch ein Verlustanteil des stillen Gesellschafters zu berücksichtigen, soweit dieser Verlustanteil den Verlust aus Gewerbebetrieb gemindert hat. Bei einer insgesamt negativen Summe der Einzelhinzurechnungsbeträge ist grundsätzlich eine negative Hinzurechnung vorzunehmen (entgegen der Ansicht der Finanzverwaltung). Eine Deckelung der gewerbesteuerlichen Hinzurechnungen auf 0 Euro ist nicht sachgerecht.

Sachverhalt

Die Klägerin ist eine GmbH, an der zwei Personen als stille Gesellschafter beteiligt sind. Der Jahresabschluss der GmbH wies für das Streitjahr 2008 einen Fehlbetrag aus. Dabei wurde der wesentlich höhere Verlust aus der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit unter anderem durch Erträge aus Verlustübernahmen der stillen Gesellschafter gemindert. Das Finanzamt berücksichtigte gewerbesteuerliche Hinzurechnungsbeträge für Schulden, Miet- und Pachtzinsen sowie – mit einem negativen Vorzeichen versehen – Gewinnanteile stiller Gesellschafter. Von dem so errechneten negativen Saldo setzte es zwar ein Viertel an, wies den Betrag der Hinzurechnungen im Ergebnis jedoch mit 0 Euro aus. Die Anerkennung eines negativen Hinzurechnungsbetrags setzte die Klägerin beim FG durch.

Entscheidung

Das FG habe die Höhe des vortragsfähigen Gewerbeverlustes zutreffend bestimmt. Im Fall der Verlusttragung durch einen stillen Gesellschafter seien grundsätzlich auch negative Hinzurechnungsbeträge bei der Ermittlung des Gewerbeertrags sowie des Gewerbeverlustes anzusetzen.

Soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind, werden dem Gewinn aus Gewerbebetrieb u.a. die Gewinnanteile des stillen Gesellschafters hinzugerechnet (§ 8 Nr. 1 Buchst. c GewStG). Sind daneben weitere gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. a, b und d bis f GewStG hinzuzurechnende Beträge zu berücksichtigen, dann ist aus den Einzelbeträgen eine Summe zu bilden und ein Viertel dieser Summe wird dem Gewinn aus Gewerbebetrieb wieder hinzugerechnet, soweit die Summe den Betrag von 100.000 Euro übersteigt.

Ein Verlustanteil des stillen Gesellschafters beeinflusst grundsätzlich als negative Hinzurechnung die Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer (Bestätigung von R 8.1 Abs. 3 S. 2 GewStR 2009).

Werde die in § 8 Nr. 1 GewStG in einer Zwischenrechnung auszuwerfende Summe der Einzelhinzurechnungsbeträge insgesamt negativ, dann sei entgegen R 8.1 Abs. 3 Satz 3 GewStR grundsätzlich eine negative Hinzurechnung vorzunehmen. Es sei nicht ersichtlich, warum die negative Hinzurechnung des Verlustanteils des stillen Gesellschafters nach § 8 Nr. 1 Buchst. c GewStG nur dann steuerliche Folgen auslösen solle, wenn sich nach Verrechnung mit ausreichend hohen positiven Hinzurechnungsbeträgen noch ein positiver Saldo ergebe.

Die vom Gesetzeszweck zwingend gebotene negative Hinzurechnung des Verlustanteils hänge nicht von der Existenz positiver Hinzurechnungsbeträge ab, sondern müsse selbst dann greifen, wenn bspw. ausschließlich eine Hinzurechnung gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. c GewStG vorläge. Bei einem mathematischen Begriffsverständnis könne eine "Summe" auch auf einen Betrag kleiner als Null lauten. Diese negative Summe sei auch ohne Weiteres mit der Bruchzahl 1/4 multiplizierbar. Auch die gesetzliche Formulierung "den Betrag von 100.000 Euro übersteigt" sei nicht zwingend dahin zu verstehen, dass damit ausschließlich ein mit einem positiven Vorzeichen versehener Betrag gemeint wäre.

Die Frage, ob die Betragsgrenze von 100.000 Euro im Falle einer negativen Summe der - positiven und negativen - Einzelhinzurechnungsbeträge spiegelbildlich mit der Folge anzuwenden sei, dass in der Spanne von ./. 1 EUR und ./. 100.000 Euro eine Hinzurechnung gemäß § 8 Nr. 1 GewStG ganz unterbleibe und bei höheren negativen Summen nur 1/4 des ./. 100.000 Euro übersteigenden Betrags negativ hinzuzurechnen sei, ließ der BFH offen.

Betroffene Norm
§ 8 Nr. 1 GewStG, § 8 Nr. 1 Buchst. c GewStG, R 8.1 Abs. 3 Satz 2 GewStR, R 8.1 Abs. 3 Satz 3 GewStR
Streitjahr 2008

Anmerkung
100.000 Euro-Grenze bei Negativsaldo
Mit Urteil vom 29.01.2015 hat das Sächsische FG festgestellt, dass die 100.000 Euro-Grenze in § 8 Nr. 1 GewStG nur auf eine positive Summe der Beträge anwendbar sei, wogegen ein Negativsaldo zu 1/4 den Gewerbeertrag mindere.

Vorinstanz
Finanzgericht Köln, Urteil vom 05.12.2013, 13 K 2110/11

Fundstelle
BFH, Urteil vom 01.10.2015, I R 4/14

Weitere Fundstelle
Sächsisches Finanzgericht, Urteil vom 29.01.2015, 4 K 1292/10, BFH-anhängig: I R 15/15