FG Düsseldorf: Einbringungsverluste unterliegen dem Halbabzugsverbot

Sachverhalt

Der Kläger erwarb im Dezember 1998 Anteile (40 %) an der A-GmbH und finanzierte den Anteilskauf durch die Aufnahme von Bankdarlehen. Zum 01.01.2003 erfolgte die Einbringung der Anteile an der A-GmbH gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten (6,67 % am Stammkapital) gemäß § 20 UmwStG in die B-GmbH. In 2003 und in 2004 erhielt der Kläger von der B-GmbH Dividendenausschüttungen. Die A-GmbH nahm keine Gewinnausschüttungen an den Kläger vor. Die bis zur Einbringung der A-GmbH in die B-GmbH angefallenen Schuldzinsen machte der Kläger im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung für die Veranlagungszeiträume 2002 und 2003 in voller Höhe steuermindernd als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen geltend. Die realisierten Einnahmen stünden ausschließlich in Zusammenhang mit der Beteiligung an der B-GmbH. Den Verlust aus der Einbringung der A-GmbH in die B-GmbH machte er in der Steuererklärung 2003 ebenfalls in voller Höhe geltend (§ 17 EStG). Das Finanzamt berücksichtigte die Schuldzinsen und den Einbringungsverlust jeweils nur zur Hälfte (§ 3c Abs. 2 EStG).

Entscheidung

Das Finanzamt hat zu Recht das Halbeinkünfteverfahren auf die Schuldzinsen für 2002 und den Veräußerungsverlust für 2003 angewendet. Sowohl die Schuldzinsen als auch die Anschaffungskosten für die Anteile an der A-GmbH stehen in wirtschaftlichem Zusammenhang mit lediglich zur Hälfte anzusetzenden Einnahmen (§ 3 Nr. 40 S. 1 Buchst. c EStG a.F.).

Das Halbabzugsverbot nach § 3c Abs. 2 EStG a.F. ist dann nicht anzuwenden, wenn dem Steuerpflichtigen keine nach § 3 Nr. 40 EStG steuerfreien Einnahmen zugeflossen sind (BFH, Urteile vom 25.06.2009, 14.07.2009, Beschluss vom 18.03.2010). Unter Einnahmen sind auch Einnahmen aus der Veräußerung von Anteilen an Körperschaften zu verstehen. Der Kläger hat seine im Privatvermögen gehaltenen Anteile an der GmbH in eine unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft, die B-GmbH, eingebracht. Die übernehmende Gesellschaft hat dadurch die Mehrheit der Stimmrechte an der Gesellschaft erlangt und durfte die eingebrachten Anteile mit dem Buchwert oder einem höheren Wert ansetzen (§ 20 Abs. 1 und 2 UmwStG). Der Wert, mit dem die Kapitalgesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen angesetzt hat, gilt für den einbringenden Kläger als Veräußerungspreis der Gesellschaftsanteile (§ 20 Abs. 4 S. 1 UmwStG). Ein Wahlrecht bestand für ihn nicht. Der (fingierte) Veräußerungspreis der Beteiligung ist gemäß § 17 Abs. 1, 2 S. 1 EStG zu erfassen (vgl. BFH, Urteil vom 27.03.2007) und unterliegt dem Halbeinkünfteverfahren (§ 3 Nr. 40 S. 1 Buchst. c EStG a.F.).

Das Gericht hält die Anwendung des Halbabzugsverbots auch auf Veräußerungsverluste für verfassungsgemäß, insbesondere mit Art. 3 Abs. 1 Grundgesetz vereinbar. Das Halbabzugsverbot ist als zulässige Komplementärregelung zu § 3 Nr. 40 EStG zu verstehen, welche zusammen mit der hälftigen Steuerbefreiung letztlich dazu führt, dass in pauschaler Form die Einkünfte des Anteilseigners zur Hälfte besteuert werden. Da aufgrund des Halbeinkünfteverfahrens Veräußerungspreise auf der Besteuerungsebene des Steuerpflichtigen nur zur Hälfte besteuert werden, ist es gerechtfertigt, dass auch Verluste sich nur zur Hälfte steuerlich auswirken.

Die Revision ist zugelassen. Der BFH hat über Fälle, in denen es trotz Einnahmen i.S.v. § 3 Nr. 40 EStG zu einem Verlust kommt, noch nicht entschieden (vgl. anhängige Revisionsverfahren IX R 31/10, IX R 33/10 und IX R 40/10).

Betroffene Normen

§ 3c Abs. 2 EStG, § 3 Nr. 40 S. 1 Buchst. c EStG a.F., § 17 EStG, § 20 UmwStG
Streitjahre 2002 und 2003

Fundstelle

Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 02.12.2010, 8 K 3349/06 E

Weitere Fundstellen

BFH, Urteil vom 25.06.2009, IX R 42/08, BStBl II 2010, S. 220; siehe Zusammenfassung in den Deloitte Tax-News
BFH, Urteil vom 14.07.2009, IX R 8/09, BFH/NV 2010, S. 399
BFH, Beschluss vom 18.03.2010, IX B 227/09, BStBl II 2010, S. 627, siehe Zusammenfassung in den Deloitte Tax-News 
BFH, Urteil vom 27.03.2007, VIII R 28/04, BStBl II 2007, S. 699
Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 14.04.2010, 2 K 2190/07 F, siehe Zusammenfassung in den Deloitte Tax-News, BFH-anhängig: IX R 31/10
Sächsisches Finanzgericht, Urteil vom 08.07.2010, 2 K 1052/06, BFH-anhängig: IX R 40/10