09.04.2026Ländererlasse: Anwendungsfragen zu § 1 Abs. 2a und § 1 Abs. 2b GrEStG
Die Erlasse zur grunderwerbesteuerlichen Behandlung von unmittelbaren und mittelbaren Änderungen des Gesellschafterbestandes einer grundbesitzenden Personengesellschaft (Anwendung des § 1 Abs. 2a GrEStG) und zu Anteilseignerwechseln an grundbesitzenden Kapitalgesellschaften (§ 1 Abs. 2b GrEStG) wurden aktualisiert. Die aktuellen Erlasse ersetzen die Vorgängererlasse vom 10.05.2022 (siehe dazu in den Deloitte Tax-News und Praxishinweise).
Verwaltungsanweisungen
Die aktualisierten Erlasse enthalten im Wesentlichen Klarstellungen, die Berücksichtigung zwischenzeitlich ergangener BFH-Rechtsprechung sowie Verweise auf den Ländererlass zur grunderwerbsteuerlichen Zurechnung von Grundstücken vom 10.03.2026 (siehe dazu Beitrag in den Deloitte Tax-News) und den Ländererlass zu Erwerbsvorgängen im Zusammenhang mit Treuhandgeschäften und Auftragserwerben beziehungsweise Geschäftsbesorgungen vom 20.02.2026 (siehe dazu Beitrag in den Deloitte Tax-News).
Wesentliche Änderungen der aktualisierten Ländererlasse gegenüber den Vorgängererlassen sind kursiv dargestellt.
Folgende wesentliche Fragestellungen und Auslegungen werden in den Erlassen behandelt:
Kapitalgesellschaft
Von der Regelung erfasst werden auch ausländische Kapitalgesellschaften, deren rechtliche Struktur den inländischen Kapitalgesellschaften entspricht.
Vom Tatbestand erfasste Grundstücke
Hinsichtlich der Frage, ob und wann ein Grundstück einer Gesellschaft gehört, verweisen die Erlasse nun auf den gleich lautenden Ländererlass zur Zurechnung von Grundstücken für die Ergänzungstatbestände in § 1 Abs. 2a bis 3a GrEStG (siehe dazu Beitrag in den Deloitte Tax-News).
Für Erwerbsvorgänge nach dem 05.12.2024 gilt die gesetzliche Regelung des § 1 Absatz 4a GrEStG.
Anteil am Kapital der Kapitalgesellschaft
Die Vorschrift des § 1 Abs. 2b GrEStG setzt unter anderem voraus, dass mindestens 90 % der Anteile der grundbesitzenden Gesellschaft übergehen. Anteile der Gesellschaft sind bei Kapitalgesellschaften die Beteiligungen am Gesellschaftskapital (Geschäftsanteile bei einer GmbH, Aktien bei einer AG). Auf die mit den einzelnen Anteilen verbundene Rechtsmacht kommt es nicht an.
Relevanter Gesellschafterwechsel
Ein relevanter Gesellschafterwechsel liegt vor, wenn es sich um einen Gesellschafterwechsel handelt, der durch einen Neugesellschafter ausgelöst wird, und sich dadurch das Verhältnis der Altgesellschafter zu den Neugesellschaftern zu Lasten der Altgesellschafter verändert.
Zu berücksichtigen sind unmittelbare und mittelbare Gesellschafterwechsel.
- Unmittelbarer Gesellschafterwechsel
Eine unmittelbare Änderung des Gesellschafterbestandes einer grundbesitzenden Kapitalgesellschaft liegt vor, wenn ein Anteil an ihrem Kapital zivilrechtlich wirksam auf einen neuen oder anderen Anteilseigner übergeht. - Mittelbarer Gesellschafterwechsel
Zivilrechtlich gibt es keine mittelbare Änderung eines Gesellschafterbestandes. Aus grunderwerbsteuerrechtlicher Sicht ist maßgeblich, wer hinter dem an der grundbesitzenden Kapitalgesellschaft unmittelbar beteiligten Gesellschafter steht. - Alt- und Neugesellschafter
Es muss zwischen Alt- und Neugesellschaftern unterschieden werden.
Die Eigenschaft als Altgesellschafter bleibt nur bei einer mittelbaren Verkürzung der Beteiligungskette erhalten. In Fällen einer unmittelbaren Anteilsübertragung an der grundbesitzenden Personen-, bzw. Kapitalgesellschaft führt die Verkürzung dagegen zu einem Gesellschafterwechsel nach § 1 Abs. 2a bzw. Abs. 2b GrEStG. Ergänzend wird aufgenommen, dass die Ergänzungstatbestände grundstücksbezogen sind. Ob die im Erlass genannten Kriterien für eine Altgesellschafterstellung erfüllt sind, ist daher mit Bezug zum jeweiligen Grundstück hiervon abhängig zu prüfen. - Besonderheiten bei Kapitalgesellschaften
Nur Kapitalgesellschaften selbst können unmittelbare oder mittelbare Alt- oder Neugesellschafter in Bezug auf die grundbesitzende Personengesellschaft sein, deren Gesellschafter jedoch nicht (BFH-Urteil vom 31.07.2024, II R 28/21).
Die Kriterien für einen Altgesellschafter der Kapitalgesellschaft werden um das Kriterium ergänzt, dass dieser vor dem Beginn des Zehnjahreszeitraums des § 1 Abs. 2a S. 1 GrEStG (bzw. § 1 Abs. 2b S. 1 GrEStG) an der Kapitalgesellschaft beteiligt war.
Für den Fall, dass Anteile an einer an der grundbesitzenden Personengesellschaft beteiligten Kapitalgesellschaft von Todes wegen auf eine Erbengemeinschaft übergehen, können die Miterben unter den im Erlass genannten Voraussetzungen eine Altgesellschafterstellung bezogen auf die beteiligte Kapitalgesellschaft erlangen. - Besonderheiten bei Treuhandverhältnissen
Dieser Abschnitt wird in beiden Erlassen komplett eliminiert.
Hinweis: Die obersten Finanzbehörden der Länder haben ebenfalls am 20.02.2026 einen separaten aktualisierten Ländererlass zur grunderwerbsteuerlichen Behandlung bei Treuhand- und Auftrags- bzw. Geschäftsbesorgungsverhältnissen veröffentlicht (siehe dazu Beitrag in den Deloitte Tax-News). - Besonderheiten bei der identitätswahrenden formwechselnden Umwandlung
Die identitätswahrende formwechselnde Umwandlung einer grundbesitzenden Kapitalgesellschaft sowie einer an der grundbesitzenden Kapitalgesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligten Personen- oder Kapitalgesellschaft ist nicht steuerbar.
Um das sog. Formwechsel-Modell zu verhindern, gelten relevante Gesellschafter-wechsel an der formwechselnden Gesellschaft auch nach dem Formwechsel unter gewissen Voraussetzungen als zu erfassende Gesellschafterwechsel.
Ermittlung des Vomhundertsatzes
Für die Anwendung des § 1 Abs. 2b GrEStG sind nur solche Anteilsübergänge zu berücksichtigen, die nach dem 30.06.2021 erfolgen. Zur Ermittlung des Vomhundertsatzes ist auf das Verhältnis der Beteiligung der Neugesellschafter zu der fortbestehenden Beteiligung von Altgesellschaftern nach dem Gesellschafterwechsel abzustellen. Maßgebend ist hierfür der Anteil des einzelnen Gesellschafters am Gesellschaftskapital nach dem Gesellschafterwechsel. Für die Höhe des Anteils kommt es auf die Verhältnisse im Zeitpunkt der Wirkung der schuldrechtlichen (gesellschaftsrechtlichen) Vereinbarungen an. Die Wirkung tritt frühestens mit dem Vertragsabschluss ein. Der Zeitpunkt der Leistung der Einlagen ist unerheblich.
Stockt ein Neugesellschafter seine Beteiligung durch den Erwerb weiterer Anteile am Gesellschaftskapital nach dem erstmaligen Erwerb des Gesellschaftsanteils auf, werden sowohl der erstmalige Erwerb als auch die Hinzuerwerbe bei der Berechnung des Vomhundersatzes berücksichtigt (vgl. BFH-Urteil vom 17.05.2017, II R 35/15).
Neu wird auf den Fall eingegangen, dass Anteile von Todes wegen übergehen. Der Erwerb dieser Anteile bleibt bei der Ermittlung des Vomhundersatzes i.S.d. § 1 Abs. 2a GrEStG i. V. m. § 1 Abs. 2a S. 6 GrEStG (bzw. im Sinne des § 1 Abs. 2b GrEStG i. V. m. § 1 Abs. 2b Satz 6 GrEStG) außer Ansatz. Eine bereits erlangte Altgesellschafterstellung des Erblassers geht nicht auf den Rechtsnachfolger über. Vielmehr wird ein Rechtsnachfolger als Neugesellschafter betrachtet, es sei denn er hat bereits selbst eine Altgesellschafterstellung erlangt. Erfolgt eine weitere Übertragung von diesem Neugesellschafter (Rechtsnachfolger) auf einen anderen Neugesellschafter, so sind die Anteilsübergänge bei der Ermittlung des Vomhundertsatzes erstmals zu berücksichtigen.
Zehnjahreszeitraum
Sukzessive Übertragungen unmittelbarer oder mittelbarer Beteiligungen am Kapital der grundbesitzenden Kapitalgesellschaft auf Neugesellschafter innerhalb von zehn Jahren sind zusammenzurechnen. Der Zehnjahreszeitraum ist für jedes Grundstück im Vermögen der Kapitalgesellschaft selbständig zu beurteilen.
Verhältnis zwischen § 1 Abs. 2a GrEStG und § 1 Abs. 2b GrEStG
§ 1 Abs. 2a und § 1 Abs. 2b GrEStG sind gleichrangig, es besteht also kein Vorrang.
Verhältnis zu § 1 Abs. 3 und Abs. 3a GrEStG
§ 1 Abs. 2a GrEStG / § 1 Abs. 2b GrEStG geht der Anwendung des § 1 Abs. 3 und 3a GrEStG grundsätzlich vor.
Die beiden Rechtsvorgänge (Signing und Closing) stellen zwei grunderwerbsteuerrechtliche Vorgänge dar.
Verfahrensrechtliche Abläufe bei Signing-/Closing-Fällen: Der BFH hält es – entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung – für rechtlich zweifelhaft, ob bei einem Erwerb von Anteilen an einer GmbH, bei dem das schuldrechtliche Erwerbsgeschäft (Signing) und die Übertragung der GmbH-Anteile (Closing) zeitlich auseinanderfallen, zweimal Grunderwerbsteuer festgesetzt werden kann (vgl. AdV-Beschlüsse vom 09.07.2025, II B 13/25, und vom 27.10.2025, II B 47/25, siehe Deloitte Tax-News). Ungeachtet dieser BFH-Beschlüsse hält die Finanzverwaltung in den aktualisierten Erlassen weiterhin insgesamt an ihrer Auffassung der möglichen zweimaligen Festsetzung von Grunderwerbsteuer fest. Eine Steuerfestsetzung des im Zuge des Signings verwirklichten Erwerbsvorgangs soll jedoch nur erfolgen, wenn mit dem Closing nicht innerhalb eines Jahres nach dem Signing zu rechnen ist (nicht wie zuvor „innerhalb eines Jahres nach Kenntnisnahme der Finanzverwaltung über den steuerbegründenden Sachverhalt“). Auf die Kenntnisnahme der Finanzverwaltung kommt es danach nicht mehr an.
Steuervergünstigungen
Die Steuervergünstigungen nach §§ 5, 6 und 7 GrEStG sind auf Kapitalgesellschaften nicht anzuwenden.
Bemessungsgrundlage
Bemessungsgrundlage ist grundsätzlich der Grundbesitzwert im Sinne des § 151 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 i. V. m. § 157 Abs. 1 bis 3 BewG. Ausnahme: Beruht die Änderung des Gesellschafterbestandes auf einem vorgefassten Plan zur Bebauung eines Grundstücks, ist als Bemessungsgrundlage auf den Grundbesitzwert zum Zeitpunkt der Fertigstellung des Gebäudes abzustellen. Der Plan muss nur die Bebauung eines Grundstücks, nicht auch die Änderung des Gesellschafterbestandes der Kapitalgesellschaft zum Gegenstand haben (vgl. BFH-Urteil vom 16.09.2020, II R 12/18, BStBl. II 2021, S. 632).
Steuerschuldner und Bekanntgabe des Steuerbescheids
Steuerschuldner ist die grundbesitzende Kapitalgesellschaft (§ 13 Nr. 7 GrEStG), also nicht eine ggf. darüber geschaltete Kapitalgesellschaft.
Anzeigepflicht
Gemäß § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 3b GrEStG sind von der grundbesitzenden Kapitalgesellschaft alle Rechtsvorgänge anzuzeigen, die zur Verwirklichung des Tatbestands des § 1 Abs. 2b GrEStG geführt haben. Bei sukzessiver Änderung des Gesellschafterbestandes der grundbesitzenden Kapitalgesellschaft sind bei der Anzeige die vorausgegangenen Gesellschafterwechsel, die zur Tatbestandsverwirklichung beigetragen haben, anzugeben.
Zeitlicher Anwendungsbereich
Die Erlasse treten an die Stelle der Vorgänger-Ländererlasse vom 10.05.2022 und sind auf alle offenen Fälle anzuwenden. Grundsätzlich sind die aktualisierten– wie bereits die Vorgängererlasse – für alle Erwerbsvorgänge anzuwenden, die nach dem 30.06.2021 verwirklicht werden.
Nichtanwendungserlass zum BFH-Urteil vom 21.08.2024, II R 16/22
Mit Urteil vom 21.08.2024, II R 16/22, siehe Deloitte Tax-News, hat der BFH entschieden, dass eine Personengesellschaft, die auf mittelbarer Ebene in die Gesellschafterstruktur eingefügt wird (Verlängerung der Beteiligungskette), ohne dass sich die Gesellschafter geändert haben, nicht als neuer Gesellschafter der grundbesitzenden Personengesellschaft im Sinne von § 1 Abs. 2a S. 1 GrEStG hinzugekommen ist.
Die Finanzverwaltung gibt mit Ländererlass vom 20.02.2026 nun bekannt, dass sie dieses Urteil nicht über den entschiedenen Einzelfall anwenden wird. Die Randziffern 29 und 61 des Erlasses zu § 1 Abs. 2a GrEStG gelten daher unverändert weiter.
Betroffene Normen
§ 1 Abs. 2a GrEStG, § 1 Abs. 2b GrEStG
Fundstellen
Oberste Finanzbehörden der Länder, Gleich lautende Erlasse vom 20.02.2026 (zur Anwendung des § 1 Abs. 2a GrEStG)
Oberste Finanzbehörden der Länder, Gleich lautende Erlasse vom 20.02.2026 (zur Anwendung des § 1 Abs. 2b GrEStG)
Oberste Finanzbehörden der Länder, Gleich lautende Erlasse vom 20.02.2026 (Konsequenzen aus dem BFH-Urteil vom 21.08.2024, II R 16/22 im Zusammenhang mit § 1 Abs. 2a S. 1 und S. 2 GrEStG)
Weitere Fundstellen
Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 10.03.2026 (Grunderwerbsteuerliche Zurechnung von Grundstücken), siehe Deloitte Tax-News
Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 20.02.2026 (Erwerbsvorgänge im Zusammenhang mit Treuhandgeschäften), siehe Deloitte Tax-News
Oberste Finanzbehörden der Länder, Gleich lautende Erlasse vom 10.05.2022 (zur Anwendung der § 1 Abs. 2a und § 1 Abs. 2b GrEStG), siehe Deloitte Tax-News
BFH, Urteil vom 17.05.2017, II R 35/15, BStBl. II 2017, S. 966, siehe Deloitte Tax-News
BFH, Urteil vom 16.09.2020, II R 12/18, BStBl. II 2021, S. 632, siehe Deloitte Tax-News
BFH, Urteil vom 21.08.2024, II R 16/22, siehe Deloitte Tax-News
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