09.04.2026Ländererlass zur Grunderwerbsteuer bei Treuhand- und Auftrags- bzw. Geschäftsbesorgungsverhältnissen und BFH-Urteil zum Rückerwerb durch den Treugeber
Die obersten Finanzbehörden der Länder haben mit Datum vom 20.02.2026 ihren Erlass zu Erwerbsvorgängen im Zusammenhang mit Treuhandgeschäften und Auftragserwerben bzw. Geschäftsbesorgungen aktualisiert und erweitert. Der neue Erlass tritt an die Stelle der Ländererlasse vom 19.09.2018. Das BFH-Urteil vom 05.11.2025 (II R 9/23, siehe Deloitte Tax-News) bestätigt daneben die im Erlass unverändert enthaltene Auffassung der Finanzverwaltung, dass der Rückerwerb durch den Treugeber der Grunderwerbsteuer unterliegt.
Oberste Finanzbehörden der Länder, Gleich lautende Erlasse vom 20.02.2026, 12-31-S 4501//2024-001/001, FMNR202600541
Verwaltungsanweisung
Der aktualisierte Erlass vom 20.02.2026 zu Erwerbsvorgängen im Zusammenhang mit der Begründung, Übertragung oder Rückgängigmachung von Treuhand- und Auftrags- bzw. Geschäftsbesorgungsverhältnissen fasst die bisherigen Treuhanderlasse vom 12.10.2007 und 19.09.2018 sowie die treuhandspezifischen Ausführungen in den Erlassen zu § 1 Abs. 2a bzw. 2b GrEStG vom 10.05.2022 in einem eigenen separaten Erlass zusammen. Inhaltlich haben sich keine wesentlichen Änderungen ergeben.
Nachfolgend werden die wesentlichen Punkte dargestellt.
Allgemeines
Für die Grunderwerbsteuer sind Treuhandgeschäfte sowie Erwerbsvorgänge durch Auftragnehmer bzw. Geschäftsbesorger von Bedeutung, wenn sie ein inländisches Grundstück oder Anteile einer Gesellschaft mit inländischem Grundbesitz betreffen. Treuhänder ist dabei grundsätzlich, wer von einem anderen, dem Treugeber, Vermögen (z.B. Gesellschaftsanteile, Grundstücke) zu eigenem Recht erworben hat und die damit verbundenen Rechte zwar im eigenen Namen, aber nicht (ausschließlich) im eigenen Interesse ausübt. Folglich fallen bei einem Treuhandverhältnis zivilrechtliches und wirtschaftliches Eigentum auseinander. Zivilrechtlicher Eigentümer des Grundstücks bzw. Inhaber der Anteile an der Gesellschaft ist der Treuhänder. Wirtschaftlicher Eigentümer des Grundstücks bzw. der Anteile an der Gesellschaft ist der Treugeber (Verwertungsmöglichkeit).
Unterschieden wird weiter zwischen eigennütziger und uneigennütziger Treuhand. Wenn eine Treuhand im Interesse des Treuhänders begründet wird, handelt es sich um eine eigennützige Treuhand. Hier erhält der Treuhänder volles Eigentum, über das er nur nach den im Innenverhältnis getroffenen Vereinbarungen verfügen darf. Auch kann die eigene Verwertungsmöglichkeit des bisherigen Eigentümers (Treugeber) ausgeschlossen sein. Wenn das Treuhandverhältnis den Interessen des Treugebers dient, handelt es sich aus Sicht des Treuhänders um eine uneigennützige Treuhand. Dem bisherigen Eigentümer (Treugeber) verbleibt hier die Möglichkeit das Grundstück bzw. die Anteile an einer Gesellschaft auf eigene Rechnung zu verwerten.
Der unentgeltliche Auftrag (§ 662 BGB) sowie der entgeltliche Geschäftsbesorgungsvertrag (§ 675 Abs. 1 BGB) verpflichten den Auftragnehmer bzw. Geschäftsbesorger, ein ihm vom Auftraggeber bzw. Geschäftsherrn übertragenes Geschäft (z.B. Erwerb von Gesellschaftsanteilen) für diesen vorzunehmen.
Es wird darauf hingewiesen, dass die Anzahl der verwirklichten Erwerbsvorgänge davon abhängt
- auf wie viele Grundstücke sich das Treuhand- und Auftrags- bzw. Geschäftsbesorgungsverhältnis bezieht;
- wie viele Grundstücke zum Vermögen der Gesellschaft gehören, auf deren Anteile sich das Treuhand- und Auftrags- bzw. Geschäftsbesorgungsverhältnis bezieht.
Grundstücksbezogene Treuhandgeschäfte
Im Zusammenhang mit der Begründung, Übertragung oder Rückgängigmachung von grundstücksbezogenen Treuhand- und Auftrags- beziehungsweise Geschäftsbesorgungsverhältnissen werden im Erlass folgende Konstellationen betrachtet:
- Übertragung des zivilrechtlichen Eigentums
- Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums (Verwertungsmöglichkeit)
- Erwerb des Eigentums bei Auftrag und Geschäftsbesorgung
Anteilsbezogene Treuhandgeschäfte
Der Erlass unterscheidet hier die folgenden Konstellationen:
- Übertragung der Anteile
- Herausgabeanspruch des Treugebers
- Erwerb des Eigentums bei Auftrag und Geschäftsbesorgung
Folgende wesentliche Aspekte werden dabei beleuchtet:
- Begründung eines Treuhandverhältnisses
Die Übertragung der Anteile an einer Gesellschaft erfüllt die Tatbestände des § 1 Abs. 2a bis 3a GrEStG. Dass der Erwerb treuhänderisch erfolgt, ist insoweit ohne Bedeutung (BFH-Urteile vom 10.04.2024, II R 34/21 und vom 20.11.2024, II R 29/21).
Der (neue) Treuhänder, dem die Anteile an einer Gesellschaft übertragen werden, wird im Sinne des § 1 Abs. 2a und Abs. 2b GrEStG als Neugesellschafter gesehen, es sei denn, er ist bereits Altgesellschafter.
Bei einer eigennützigen Treuhand wird durch Rechtsgeschäft ein Anspruch auf Übertragung der Anteile durch den Treugeber auf einen Treuhänder begründet. Es kommt eine Steuer nach § 1 Abs. 2a bis 3a GrEStG in Betracht.
Besteht nur die Pflicht des Treuhänders aus Auftrag oder Geschäftsbesorgungsvertrag, die Anteilsübertragung anzunehmen, nicht aber das Recht, diese zu verlangen (sog. uneigennützige Treuhand), unterliegt die Übertragung der Anteile mangels Übertragungsanspruch der Steuer nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG, soweit nicht eine Besteuerung nach § 1 Abs. 2a bzw. Abs. 2b GrEStG in Betracht kommt. Soweit § 1 Abs. 3 GrEStG nicht greift, kann weiterhin § 1 Abs. 3a GrEStG einschlägig sein. - Rückübertragung der Anteile auf den Treugeber
Überträgt der Treuhänder die Anteile auf den Treugeber zurück und beruht die Rückübertragung auf einer rechtsgeschäftlich begründeten aufschiebend bedingten Verpflichtung, entsteht die Steuer aus § 1 Abs. 2a, Abs. 2b GrEStG bzw. Abs. 3 Nr. 3 GrEStG. Erfolgt die Rückübertragung in Erfüllung eines dem Treugeber zustehenden Herausgabeanspruchs aus §§ 667, 675 Abs. 1 BGB, so unterliegt der Vorgang der Steuer nach § 1 Abs. 2a, Abs. 2b bzw. Abs. 3 Nr. 4 GrEStG. Soweit § 1 Abs. 3 GrEStG nicht greift, kann weiterhin § 1 Abs. 3a GrEStG einschlägig sein. Es wurde der Hinweis ergänzt, dass die Tatbestände grundstücksbezogen zu prüfen sind.
Verzichtet der Treugeber auf seinen Herausgabeanspruch beziehungsweise vor Bedingungseintritt auf den rechtsgeschäftlich begründeten Rückübertragungsanspruch, wird dadurch kein Rechtsvorgang im Sinne der § 1 Abs. 2a bis 3a GrEStG verwirklicht. - Übertragung der Anteile auf einen Dritten, Treuhänderwechsel, Treugeberwechsel und Auflösung des Treuhandverhältnisses
Übertragung auf einen Dritten: Die Übertragung von mindestens 90 % der Anteile an der Gesellschaft vom Treuhänder auf einen Dritten erfüllt die Tatbestände des § 1 Abs. 2a bis 3a GrEStG. Das Treuhandverhältnis erlischt. Ein weiterer grunderwerbsteuerbarer Vorgang wird durch die Auflösung des Treuhandverhältnisse nicht verwirklicht.
Treugeberwechsel: Überträgt der Treugeber seine Rückübertragungsansprüche in Bezug auf die treuhänderisch gehaltenen mindestens 90 % der Anteile auf einen Dritten (Treugeberwechsel), unterliegt das Rechtsgeschäft der Steuer nach § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG, soweit nicht eine Besteuerung nach § 1 Abs. 2a beziehungsweise Abs. 2b GrEStG in Betracht kommt.
Treuhänderwechsel: Überträgt der Treuhänder die von ihm gehaltenen mindestens 90 % der Anteile auf einen anderen Treuhänder (Treuhänderwechsel), unterliegt der Rechtsvorgang der Steuer nach § 1 Abs. 3 Nr. 3 beziehungsweise Nr. 4 GrEStG, soweit nicht eine Besteuerung nach § 1 Abs. 2a beziehungsweise Abs. 2b GrEStG in Betracht kommt. - Herausgabeanspruch des Treugebers
Ein Gesellschafter, der mindestens 90 % der Anteile einer grundbesitzenden Gesellschaft innehat, verschafft einem Treugeber einen auf diesen bezogenen Herausgabeanspruch (§§ 667, 675 Absatz 1 BGB). Der Gesellschafter erlangt hierdurch die Rechtsstellung eines Treuhänders, bleibt aber Anteilsinhaber. Die Erlangung des Herausgabeanspruchs durch den Dritten als neuen Treugeber unterliegt der Steuer nach § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG, weil der Treugeber hierdurch einen Anspruch auf Übertragung von mindestens 90 % der Anteile der grundbesitzenden Gesellschaft erwirbt. - Erwerb des Eigentums bei Auftrag und Geschäftsbesorgung
Erwirbt ein Auftragnehmer oder Geschäftsbesorger mind. 90 % der Anteile einer Gesellschaft für den Auftraggeber bzw. den Geschäftsherrn, erwirbt dieser gleichzeitig den Anspruch auf Übertragung der Anteile aus §§ 667, 675 Abs. 1 BGB. Der Erwerb der Anteile durch den Auftragnehmer bzw. Geschäftsbesorger unterliegt der Steuer nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder Nr. 3 GrEStG, soweit eine Besteuerung nach § 1 Abs. 2a bzw. Abs. 2b GrEStG nicht in Betracht kommt.
Hinsichtlich der Übertragung und Auflösung eines Auftrags- bzw. Geschäftsbesorgungsverhältnisses gelten die gleichen Grundsätze wie bei der Übertragung und Auflösung von Treuhandverhältnissen.
Anwendung
Der Erlass tritt an die Stelle des Treuhanderlasses vom 19.09.2018 (siehe Deloitte Tax-News) und ist in allen offenen Fällen anzuwenden. Allerdings sind für Besteuerungszeitpunkte vor dem 01.07.2021 die Grundsätze des Erlasses unter Beachtung der damaligen Fassung des § 1 GrEStG anzuwenden.
Rechtsprechung: BFH-Urteil vom 05.11.2025 (II R 9/23
Mit Urteil vom 05.11.2025 (II R 9/23, siehe Deloitte Tax-News) hat der BFH entschieden, dass ein Rückerwerb durch einen Treugeber gem. § 1 Abs. 2a GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegt und eine Befreiung von der Grunderwerbsteuer gem. § 6 Abs. 3 GrEStG nicht anwendbar ist, da ein Treuhandverhältnis nicht ausreicht, um dem Treugeber die Beteiligung des Treuhänders an der Personengesellschaft im Sinne von § 5 bzw. § 6 GrEStG zuzurechnen. Damit hat der BFH entgegen der Vorinstanz (FG Berlin-Brandenburg vom 02.02.2023, 12 K 12074/20) geurteilt und die Auffassung der Finanzverwaltung in dieser Frage bestätigt.
Fundstellen
Oberste Finanzbehörden der Länder, Gleich lautende Erlasse vom 20.02.2026 (Erwerbsvorgänge im Zusammenhang mit Treuhandgeschäften und Auftragserwerben beziehungsweise Geschäftsbesorgungen), 12-31-S 4501//2024-001/001, FMNR202600541
BFH, Urteil vom 05.11.2025, II R 9/23, siehe Deloitte Tax-News
Weitere Fundstellen
BFH, Urteil vom 20.11.2024, II R 29/21, BStBl. II 2025, S. 425, siehe Deloitte Tax-News
BFH, Urteil vom 10.04.2024, II R 34/21, BStBl. II 2025, S. 420, siehe Deloitte Tax-News
BFH, Urteil vom 27.09.2017, II R 41/15, BStBl II 2018, S. 667, siehe Deloitte Tax-News
Oberste Finanzbehörden der Länder, Gleich lautende Erlasse vom 20.02.2026 (zur Anwendung der § 1 Abs. 2a und § 1 Abs. 2b GrEStG), siehe Deloitte Tax-News
Oberste Finanzbehörden der Länder, Gleich lautende Erlasse vom 12.11.2018 (zur mittelbaren Änderung des Gesellschafterbestands einer grundbesitzenden PersGes), siehe Deloitte Tax-News (unter Anmerkung)
Oberste Finanzbehörden der Länder, Gleich lautende Erlasse vom 19.09.2018, 3-S 4501/65, BStBl I 2018, S. 1074, siehe Deloitte Tax-News
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