Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften: Bundesregierung verabschiedet Regierungsentwurf

Aktuell: Bundestag verabschiedet Gesetz, siehe Deloitte Tax-News

Am 14.9.2016 hat das Bundeskabinett über einen Gesetzesentwurf zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften abgestimmt und den Regierungsentwurf angenommen. Ein neuer § 8d KStG-E soll Unternehmen unter bestimmten Bedingungen den Erhalt ansonsten untergehender nicht genutzter Verluste ermöglichen.

Hintergrund

Kommt es zu einem schädlichen Beteiligungserwerb i. S. v. § 8c Abs. 1 S. 1 KStG gehen nicht genutzte Verluste grundsätzlich anteilig – bzw. bei einen schädlichen Beteiligungserwerb von mehr als 50% komplett – unter. Für bestimmte konzerninterne Umstrukturierungen gibt es eine Ausnahme (Konzernklausel, § 8c Abs. 1 S. 5 KStG, neu gefasst durch das Steueränderungsgesetz 2015 vom 02.11.2015, siehe Deloitte Tax-News (Regierungsentwurf)). Gleiches gilt bei Vorliegen von im Inland steuerpflichtigen stillen Reserven (Stille-Reserven-Klausel, § 8c Abs. 1 S. 6-9 KStG, eingefügt durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz vom 22.12.2009, siehe Deloitte Tax-News). Mit dem Regierungsentwurf für ein Gesetz „zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften“ soll die Möglichkeit des Verlusterhalts ausgeweitet werden.

Regierungsentwurf

Durch Einführung eines neuen § 8d KStG-E soll auch für Unternehmen, bei denen weder die Konzernklausel noch die Stille-Reserven-Klausel einschlägig ist, nicht genutzte Verluste trotz eines qualifizierten schädlichen Anteilseignerwechsels unter bestimmten Voraussetzungen weiterhin nutzbar sein. Dieser „gerettete“ Verlustvortrag wird als „fortführungsgebundener Verlustvortrag“ bezeichnet. Im Vergleich zum Referentenentwurf des BMF (siehe Deloitte Tax-News) ergeben sich aus dem Regierungsentwurf überwiegend redaktionelle Änderungen. In materieller Hinsicht unterscheidet sich der Regierungsentwurf vom Referentenentwurf des BMF jedoch in der Konkretisierung des Begriffs „Geschäftsbetrieb“.

Die Voraussetzungen für die Bildung und weitere Nutzung eines „fortführungsgebundenen Verlustvortrages“ sind demnach:

Schädlicher Beteiligungserwerb i.S.d. § 8c KStG
Es muss im relevanten Wirtschaftsjahr ein schädlicher Beteiligungserwerb i.S.d. § 8c KStG vorliegen.

Antrag
Mit der Steuererklärung für die Veranlagung des Wirtschaftsjahres, in das der schädliche Beteiligungserwerb fällt, ist ein Antrag auf Nichtanwendung von § 8c KStG zu stellen (vgl. § 8d Abs. 1 S. 1, 4 -neu- KStG-E).

Gleichbleibender Geschäftsbetrieb
Der Geschäftsbetrieb muss seit Gründung der Körperschaft oder zumindest seit Beginn des dritten Wirtschaftsjahres vor dem Wirtschaftsjahr des schädlichen Beteiligungserwerbs (z. B. Beginn des WJ 13 bei schädlichen Beteiligungserwerb im WJ 16) gleich geblieben sein; zudem darf in dieser Zeit kein Ereignis im Sinne von § 8d Abs. 2 - neu - KStG-E (s. u.) stattgefunden haben (vgl. § 8d Abs. 1 S. 1 -neu- KStG-E). Der Geschäftsbetrieb umfasst die von einer einheitlichen Gewinnerzielungsabsicht getragenen, nachhaltigen, sich gegenseitig ergänzenden und fördernden Betätigungen der Körperschaft (vgl. § 8d Abs. 1 S. 2 Hs. 1 -neu- KStG-E). Im Gegensatz zum Referentenentwurf des BMF werden im Regierungsentwurf bereits im Gesetzestext die Vorgaben für die Bestimmung des Vorliegens eines Geschäftsbetriebes festgelegt. Im Referentenentwurf befanden sich Hinweise hierzu in der Begründung zum Gesetzestext. Ein Geschäftsbetrieb soll nach qualitativen Merkmalen in einer Gesamtbetrachtung bestimmt werden (vgl. § 8d Abs. 1 S. 2 Hs. 2 -neu- KStG-E). Qualitative Merkmale sollen nach dem nicht abschließenden Wortlaut der Vorschrift insbesondere sein (vgl. § 8d Abs. 1 S. 3 -neu- KStG-E):

• die angebotenen Dienstleistungen und Produkte,
• der Kunden- und Lieferantenkreis, 
• die bedienten Märkte und die Qualifikation der Arbeitnehmer.

Feststellung, Abgrenzung und Vorrang des „fortführungsgebundenen Verlustvortrags“
Der zum Schluss des Veranlagungszeitraums, in den der schädliche Beteiligungserwerb fällt, verbleibende gesamte Verlustvortrag (auch bei einem schädlichen Beteiligungserwerb von mehr als 25 Prozent und nicht mehr als 50 Prozent) wird zum fortführungsgebundenen Verlust (vgl. § 8d Abs. 1 S. 5 -neu- KStG-E); dieser ist gesondert festzustellen; § 10d Abs. 4 EStG gilt entsprechend (vgl. § 8d Abs. 1 S. 6 -neu- KStG-E).

Der „fortführungsgebundene Verlustvortrag“ ist vorrangig vor dem Verlustvortrag gem. § 10d Abs. 4 EStG abzuziehen (vgl. § 8d Abs. 1 S. 7 -neu- KStG-E).

Wegfall des fortführungsgebundenen Verlustvortrags (§ 8d Abs. 2 -neu- KStG-E)
Bei Einstellung des Geschäftsbetriebs, geht der nach § 8d Abs. 1 -neu- KStG-E festgestellte „fortführungsgebundene Verlustvortrag“ unter; die Stille-Reserven-Klausel (§ 8c Abs. 1 S. 6 bis 9 KStG) gilt entsprechend.
Der festgestellte „fortführungsgebundene Verlustvortrag“ geht ferner unter, wenn

• der Geschäftsbetrieb ruhend gestellt wird,
• der Geschäftsbetrieb einer andersartigen Zweckbestimmung zugeführt wird,
• die Körperschaft einen zusätzlichen Geschäftsbetrieb aufnimmt,
• die Körperschaft sich an einer Mitunternehmerschaft beteiligt,
• die Körperschaft die Stellung eines Organträgers im Sinne des § 14 Abs. 1 KStG einnimmt oder
• auf die Körperschaft Wirtschaftsgüter übertragen werden, die sie zu einem geringeren als dem gemeinen Wert ansetzt.

Begleitende Änderungen

• § 8a Abs. 1 S. 3 -neu- KStG-E: der Antrag nach § 8d - neu - KStG soll auch für Zinsvorträge nach § 4h Abs. 1 S. 5 EStG gelten
• § 10a S. 10 -neu- GewStG-E: Anwendung der Neuregelung auch für Zwecke der Gewerbesteuer

Inkrafttreten / Anwendung

• Inkrafttreten des Gesetzes (rückwirkend) zum 01.01.2016
• Erstmalige Anwendung von § 8d -neu- KStG-E sowie § 10a S. 10 -neu- GewStG-E auf schädliche Beteiligungserwerbe im Sinne des § 8c KStG, die nach dem 31.12.2015 erfolgen

Fundstelle
Bundesregierung, Regierungsentwurf eines Gesetzes zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustrechnung bei Körperschaften

Weitere Fundstellen
Steueränderungsgesetz 2015 vom 02.11.2015, BGBl. I 2015, S. 1834, siehe Deloitte Tax-News (Referentenentwurf))
Wachstumsbeschleunigungsgesetz vom 22.12.2009, BGBl. I 2009, S. 3950, siehe Deloitte Tax-News